Stati di avanzamento lavori (SAL) Superbonus 110%: modalità di calcolo ed esempi

Nota a cura di Dino de Paolis
Direttore Bollettino di Legislazione Tecnica

Per gli interventi indicati dal comma 2, art. 121 del D.L. 34/2020 - per i quali è prevista la possibilità di accedere alla cessione del credito o allo sconto in fattura secondo le procedure indicate dal medesimo art. 121 e dal provvedimento attuativo (Provv. Ag. Entrate 08/08/2020, n. 283847) - è possibile procedere per stati di avanzamento lavori (SAL), in modo da non dover attendere la fine dei lavori stessi per poter “monetizzare” il credito fiscale (comma 1-bis del medesimo art. 121 del D.L. 34/2020).

Ai sensi del citato comma 1-bis, art. 121 del D.L. 34/2020, solo per gli interventi che usufruiscono del Superbonus 110% i SAL non possono essere più di due per ciascun intervento complessivo, e inoltre ciascun SAL deve riferirsi ad almeno il 30% del medesimo intervento.
Pertanto fin da subito è possibile chiarire che interventi per i quali si usufruisca di agevolazioni diverse dal 110% (ad esempio Ecobonus 50-65%, bonus facciate, Sismabonus “normale” 70-85%, Bonus ristrutturazioni 50%), i SAL possono essere N, e possono essere predisposti a prescindere dalla quantità dei lavori già eseguita.
Viceversa, per i SAL riferiti agli interventi in Superbonus 110%, in questo contributo, con l’ausilio anche di alcuni esempi pratici, rispondiamo alle seguenti questioni:
1) Quale importo prendere a base per calcolare i SAL e il rispetto delle percentuali del 30 e 60%?
2) Si fa riferimento sempre a lavori fatturati e pagati oppure basta che le opere siano realizzate e contabilizzate)?
3) Nei casi in cui si fruisca di agevolazioni per lavorazioni diverse (es. isolamento termico, sostituzione impianto e infissi, oppure anche più genericamente vari lavori di Ecobonus unitamente a Sismabonus) i calcoli vanno fatti separatamente oppure il SAL è unico?
4) Ci sono delle lavorazioni che devono necessariamente essere contabilizzate per intero?
5) Nei calcoli rientrano anche le spese tecniche e accessorie o solo gli importi dei lavori propriamente detti?
6) Come orientarsi nel caso in cui insieme ai lavori agevolati al 110% ci siano anche altri lavori riferiti a diverse agevolazioni (es. bonus facciate)?

1) QUALE IMPORTO BASE E COME CALCOLARE I SAL?
L’Agenzia delle entrate ha chiarito che, per quanto riguarda la modalità di determinazione del 30% dell’intervento agevolabile - necessario, ai sensi del comma 1-bis dell’articolo 121 del D.L. 34/2020, per esercitare l’opzione per lo sconto sul corrispettivo dovuto all’impresa o per la cessione del credito corrispondente al Superbonus in relazione a ciascuno stato di avanzamento dei lavori - bisogna fare riferimento all’ammontare complessivo delle spese riferite all’intero intervento e non all’importo massimo di spesa ammesso alla detrazione (vedi Interpello 09/11/2020, n. 538).
In altri termini, se oltre ai lavori agevolati ci sono anche altre opere “in accollo” al committente, quindi non agevolate, la base di calcolo per le percentuali del 30 e 60% sarà costituita dal complesso degli importi riferiti alle lavorazioni sia agevolate che non agevolate.

Quanto alle percentuali, la norma dice testualmente che “ciascuno stato di avanzamento deve riferirsi ad almeno il 30 per cento del medesimo intervento”. Ne segue che se, ad esempio, il primo SAL è riferito al 34% dei lavori, il secondo non potrà essere riferito al 26%, ma dovrà a sua volta raggiungere la percentuale minima del 30% (quindi per il secondo SAL bisognerà attendere almeno di aver raggiunto il 64% dei lavori).

2) SERVE CHE GLI IMPORTI SIANO FATTURATI E PAGATI?
Sul punto specifico non ci sono chiarimenti espressi, tuttavia:
- l’agevolazione segue il principio di cassa, nel senso che le spese sono detraibili in relazione alla data in cui è eseguito il bonifico;
- la presentazione del SAL fa maturare il credito fiscale in capo al committente, con la possibilità di monetizzarlo tramite lo sconto in fattura o la cessione del credito.

Pertanto, appare evidente che non è sufficiente che le lavorazioni siano state contabilizzate e fatturate, ma è altresì necessario che siano anche state fatturate e pagate, altrimenti si potrebbe usufruire di sconti fiscali per spese non sostenute e oltretutto in assenza di idonea documentazione fiscale (fattura e bonifico).

Resta ovviamente fermo che se i lavori non vengono regolarmente conclusi, anche il diritto alle somme maturate tramite i SAL viene a decadere. Sul punto si ricorda che per l’Ecobonus, qualora a un’asseverazione SAL non segua la relativa asseverazione di fine lavori entro due anni, l’ENEA comunica all’Agenzia entrate la mancata conclusione dei lavori, che comporta la decadenza dai benefici eventualmente fruiti.

3) COME CALCOLARE I SAL SE CI SONO VOCI DIVERSE?
Sul punto specifico non ci sono chiarimenti espressi, tuttavia:
- tutti gli interventi che rientrano nell’Ecobonus al 110% sono oggetto di un’asseverazione unica da redigersi tramite il portale ENEA;
- viceversa, per il Sismabonus le asseverazioni vanno rese a un organismo diverso (il SUE o il Genio civile);
- il già citato Interpello 538/2020 parla di “spese riferite all’intero intervento”.

Pertanto, si ritiene che:
- per la parte di Ecobonus e asseverazione Enea, si prende come base di calcolo l’intero importo riferito a tutte le lavorazioni, e conseguentemente si avrà un SAL unico;
- se invece ci sono sia lavori di Sismabonus che di Ecobonus, per ciascuno dei due “filoni” si eseguirà un calcolo diverso (vedi più avanti per gli esempi).

4) ESISTONO LAVORAZIONI DA CONTABILIZZARE PER INTERO?
Questo è uno degli aspetti che hanno generato maggiori dubbi, per via di alcuni refusi presenti nel D.M. 06/08/2020, c.d. “Decreto Asseverazioni”.
In particolare, la nota 25 al decreto recita “Gli interventi di cui ai punti 1.1, 1,2 e 2.1, lettere a), b), c), d), e) ,f), g), h), i) e j) possono essere conteggiati nel SAL solo se conclusi”.
La nota è richiamata nella parte del modello che fa riferimento agli interventi trainati su parti private.
Il dubbio è stato risolto con la nota ENEA del 31/08/2021, nella quale è stato chiarito che anche le spese relative ai lavori trainati eseguiti sulle parti private, anche se parzialmente conclusi, possono essere inserite negli stati avanzamento lavori.

Ne segue pertanto che nel modello ENEA, quando è scritto “Sono stati conclusi gli interventi …” si debba intendere “Sono stati realizzati, anche se non ultimati” (o comunque fatturati, per quanto detto al punto 2 di questo contributo).
Solo per completezza chiariamo che inizialmente si era anche pensato che - essendo la nota riferita agli interventi “trainati” da eseguirsi sulle parti comuni (isolamento termico, sostituzione infissi, impianti - peraltro al numero 2.1 le lettere arrivano fino a f, mentre g-h-i-j non ci sono), pur essendo posizionata nella sezione dei trainati da eseguirsi sulle parti private - i primi potessero conteggiarsi in SAL solo se completati

5) NEI CALCOLI RIENTRANO SPESE TECNICHE E ACCESSORIE?
Dal momento che spese tecniche e accessorie rientrano tra quelle detraibili, non dovrebbero in proposito esserci dubbi sul fatto che tali voci di spesa rientrano sia nel complessivo da prendere a base per il calcolo sia nelle spese sostenute da computare ai fini del raggiungimento delle percentuali.

6) SPESE PER ALTRE AGEVOLAZIONI VANNO NEL SAL?
La risposta è secondo noi negativa.
Trattandosi di voci riferite a interventi diversi, che usufruiscono di agevolazioni diverse dal 110%, non vanno computate nei SAL per il Superbonus, ma saranno eventualmente oggetto di SAL specifici riferiti agli interventi di cui trattasi.

ESEMPI
Seguono alcuni esempi pratici applicativi.
Secondo quanto si è detto sopra, tutti gli importi sono da intendersi comprensivi di spese tecniche e accessorie.

Esempio 1
Edificio unifamiliare o unità funzionalmente autonoma
Lavori Sisma + Ecobonus trainanti e trainati
Nessuna lavorazione in accollo

Esempio 2
Edificio unifamiliare o unità funzionalmente autonoma
Lavori Sisma + Ecobonus trainanti e trainati
Presenza di lavorazioni in accollo

Esempio 3
Condominio
Lavori Ecobonus trainanti e trainati sia su parti comuni che su parti private
Nessuna lavorazione in accollo

Esempio 4
Condominio
Lavori Sisma + Ecobonus trainanti e trainati su parti private
Lavorazioni residue con Bonus facciate