D. Min. Economia e Fin. 01/09/2021

IL RAGIONIERE GENERALE DELLO STATO DEL MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE

DI CONCERTO CON

IL CAPO DIPARTIMENTO DEGLI AFFARI INTERNI E TERRITORIALI DEL MINISTERO DELL'INTERNO

E

IL CAPO DIPARTIMENTO PER GLI AFFARI REGIONALI E LE AUTONOMIE DELLA PRESIDENZA DEL CONSIGLIO DEI MINISTRI

Visto il decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, come integrato e modificato dal decreto legislativo n. 126 del 10 agosto 2014, recante disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42;

1. Al Principio della competenza finanziaria di cui all'allegato n. 1, paragrafo n. 16, al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, sono apportate le seguenti modifiche:

1. Al paragrafo 13.9 del Principio contabile applicato concernente la programmazione di cui all'allegato 4/1 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n.

1. Al Principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria di cui all'allegato 4/2 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, sono apportate le seguenti modifiche:

a) alla fine del paragrafo 3.5 sono inserite le seguenti parole «La rateizzazione di un'entrata esigibile negli esercizi precedenti determina la cancellazione del residuo attivo dalle scritture della contabilità finanziaria e l'accertamento del medesimo credito nell'esercizio in cui viene concessa la rateizzazione con imputazione agli esercizi previsti dal piano di rateizzazione. Tali registrazioni possono essere effettuate nel corso del riaccertamento ordinario dei residui. La rateizzazione delle entrate, nel rispetto dei limiti previsti dalla legge e dal regolamento dell'ente, deve risultare da atti formali.»;

b) al paragrafo 3.20-bis:

le parole «l'art. 39-ter del decreto-legge 30 dicembre 2019, n. 162, convertito, con modificazioni, nella legge 28 febbraio 2020, n. 8» sono sostituite dalle seguenti “l'art. 52, comma 1-ter, del decreto-legge 25 maggio 2021, n. 73, convertito, con modificazioni, nella legge 23 luglio 2021, n. 106”;

dopo le parole «reiscritto in spesa al netto del rimborso dell'anticipazione effettuato nell'esercizio.» sono inserite le seguenti «Gli enti locali applicano l'art. 52, comma 1-ter, del decreto-legge 25 maggio 2021, n. 73, convertito, con modificazioni, nella legge 23 luglio 2021, n. 106.»;

c) il paragrafo 5.3.6 è sostituito dal seguente:

«5.3.6 Determinazione della quota consolidata del margine corrente previsto nel prospetto degli equilibri allegato al bilancio di previsione e altre eventuali forme di copertura.

Al fine di garantire che la copertura sia credibile, sufficientemente sicura, non arbitraria o irrazionale, il principio contabile generale n. 16 prevede che, fermo restando le altre condizioni richiamate al principio applicato 5.3.5, solo una quota del saldo di parte corrente previsto nel prospetto degli equilibri allegato al bilancio di previsione possa costituire copertura agli impegni concernenti gli investimenti correnti imputati agli eser

1. Al Principio contabile applicato concernente la contabilità economico patrimoniale degli enti in contabilità finanziaria di cui all'allegato 4/3 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, sono apportate le seguenti modifiche:

a) al paragrafo 2:

le parole «I trasferimenti attivi a destinazione vincolata correnti» sono sostituite dalle seguenti «I proventi da trasferimenti a destinazione vincolata correnti e le imposte di scopo»;

le parole «Anche se non rilevati dalla contabilità finanziaria, ai fini della determinazione del risultato economico dell'esercizio, si considerano i seguenti componenti positivi e negativi:» sono sostituite dalle seguenti «Ai fini della determinazione del risultato economico dell'esercizio, in occasione delle scritture di assestamento si considerano, a titolo di esempio, i seguenti componenti positivi e negativi:»;

b) al paragrafo 3:

le parole «- le entrate dei titoli 5 “Entrate da riduzione di attività finanziaria”, 6 “Accensione di prestiti”, 7 “Anticipazioni da istituto tesoriere/cassiere” e 9 “Entrate per conto terzi e partite di giro”, il cui accertamento” determina solo la rilevazione di crediti e non di ricavi» sono sostituite dalle seguenti «- le entrate dei titoli 5 “Entrate da riduzione di attività finanziaria”, 6 “Accensione di prestiti”, 7 “Anticipazioni da istituto tesoriere/cassiere” e 9 “Entrate per conto terzi e partite di giro”, il cui accertamento non determina la rilevazione di ricavi. L'accertamento delle entrate dei titoli 5 “Entrate da riduzione di attività finanziaria” e 9 “Entrate per conto terzi e partite di giro” determina solo la rilevazione di crediti. Gli accertamenti delle entrate del titolo 6 “accensione di prestiti” e da riduzione di depositi bancari non determinano la registrazione di crediti dell'ente nelle scritture della contabilità economico patrimoniale»;

dopo le parole «il cui impegno determina solo la rilevazione di debiti e non di costi» sono aggiunte le parole «, escluse le concessioni di crediti e l'incremento dei depositi bancari il cui impegno non determina neanche la registrazione di debiti dell'ente;»;

dopo le parole «determinano la rilevazione di crediti e debiti;» sono aggiunte le seguenti:

«- gli accertamenti effettuati a valere della voce del piano finanziario E.3.05.99.02.001 «Fondi incentivanti il personale (art. 113 del decreto legislativo n. 50/2016)» che non determinano la formazione di ricavi, e la liquidazione degli impegni correlati a tale entrate, assunti a carico degli stanziamenti di spesa riguardanti gli incentivi tecnici e il fondo risorse finanziarie di cui all'art. 113, comma 2, del decreto legislativo n. 50 del 2016, che non determina la formazione di costi;

- gli accertamenti derivanti dalla rateizzazione delle entrate dei titoli 1 e 3 relativi a entrate di competenza economica di esercizi precedenti non determinano la formazione di ricavi/proventi negli esercizi di imputazione delle entrate rateizzate. La rateizzazione dei crediti non incide sulla competenza economica dei relativi ricavi/proventi.

Inoltre, per quanto riguarda la variazione di crediti e debiti:»;

le parole «- la riduzione di depositi bancari che è rilevata in corrispondenza agli incassi per Prelievi da depositi bancari; - l'incremento dei depositi bancari che è rilevata in corrispondenza ai pagamenti per Versamenti da depositi bancari.» sono sostituite dalle seguenti «- la riduzione di depositi bancari è rilevata in corrispondenza agli incassi per Prelievi da depositi bancari; - l'incremento dei depositi bancari è rilevato in corrispondenza ai pagamenti per Versamenti da depositi bancari;»;

le parole «In particolare, con riferimento» sono sostituite dalle seguenti «- con riferimento»;

le parole «esercizi precedenti).» sono sostituite dalle seguenti «esercizi precedenti); - anche gli accertamenti derivanti dalla rateizzazione delle entrate dei titoli 1 e 3 registrati nell'esercizio con imputazione agli esercizi successivi costituiscono crediti dell'ente (e gli accertamenti imputati all'esercizio in corso se registrati negli esercizi precedenti non determinano la formazione di ricavi e di nuovi crediti).»;

le parole «Gli accertamenti effettuati a valere della voce del piano finanziario E.3.05.99.02.001 “Fondi incentivanti il personale (art. 113 del decreto legislativo n. 50/2016)” non determinano la formazione di ricavi. La liquidazione degli impegni correlati a tale entrate, assunti a carico degli stanziamenti di spesa riguardanti gli incentivi tecnici e il fondo risorse finanziarie di cui all'art. 113, comma 2, del decreto legislativo n. 50 del 2016, non determina la formazione di costi» sono soppresse;

dopo le parole «aggravio per l'operatore.» sono aggiunte le seguenti «Al riguardo, la matrice di correlazione pubblicata nel sito Arconet costituisce un prezioso strumento di riferimento non obbligatorio. Per garantire il rispetto del principio della contabilità economico patrimoniale potrebbe essere necessario derogare alla matrice.»;

c) al paragrafo 4.1 dopo le parole «in contabilità finanziaria.» Sono aggiunte le parole «Le imposte di scopo sono imputate economicamente all'esercizio di competenza degli oneri alla cui copertura sono destinati.»;

d) il paragrafo 4.5 è sostituito dal seguente:

4.5 Proventi delle vendite e delle prestazioni di beni e servizi pubblici. Vi rientrano i ricavi/proventi derivanti dall'erogazione del servizio pubblico, sia esso istituzionale, a domanda individuale o produttivo, di competenza economica dell'esercizio, nonché i ricavi/proventi dalla vendita di beni. Gli accertamenti dei ricavi e proventi dalla vendita di beni e servizi pubblici registrati nell'esercizio in contabilità finanziaria costituiscono ricavi di competenza dell'esercizio (comprensivi di IVA, esclusi i ricavi riguardanti le gestioni commerciali), fatte salve le rettifiche e le integrazioni effettuate in sede di scritture di assestamento economico al fine di considerare eventuali ratei attivi e risconti passivi.

Con riferimento all'attività rilevante ai fini IVA svolta dall'ente, il debito IVA nei confronti dell'Erario non è compreso nei ricavi. In attesa dell'emissione della fattura, non possono essere registrati il debito per l'IVA e il credito nei confronti degli utenti, e la voce di contropartita dei ricavi registrati al netto di IVA è costituita dalle «Fatture da emettere». Le procedure informatiche dell'ente consentono, in automatico ed extracontabilmente, di separare l'IVA dall'importo dell'entrata registrata nella contabilità finanziaria al lordo di IVA e di contabilizzarla a seguito dell'emissione della fattura.

e) al paragrafo 4.9 la parola «immobilizzazione» è sostituita dalla parola «immobilizzazioni»;

f) al paragrafo 4.20:

dopo le parole «nel corso dell'esercizio» sono inserite le parole «e ai crediti che in contabilità finanziaria sono stati accertati con imputazione agli esercizi successivi derivanti dalla rateizzazione delle entrate dei titoli 1 e 3»;

le parole «L'accantonamento può essere effettuato per un importo superiore a quello necessario per rendere il fondo svalutazione crediti pari all'accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità.» sono sostituite dalle seguenti: «L'accantonamento deve essere almeno pari all'importo necessario a rendere la quota del Fondo svalutazione crediti riguardante i crediti considerati ai fini del calcolo del Fondo crediti di dubbia e difficile esazione pari all'importo del Fondo crediti di dubbia e difficile esazione.»;

g) al paragrafo 4.22 le parole «esclusi gli accantonamenti effettuati in contabilità finanziaria in attuazione dell'art. 21 del decreto legislativo n. 175 del 2016 N2 e dell'art. 1, commi 551 e 552 della legge n. 147 del 2013 (fondo società partecipate). Il fondo perdite società partecipate accantonato nelle scritture della contabilità finanziaria non è automaticamente accantonato nelle scritture della contabilità economico patrimoniale con riferimento alle partecipazioni valutate con il metodo del patrimonio netto previsto dai principi 6.1.3 a) e 6.1.3 b) che produce sul risultato economico i medesimi effetti del fondo. Con riferimento alle partecipazioni in enti e società partecipate non valutate con il metodo del patrimonio netto l'accantonamento al fondo perdite società partecipate deve presentare un importo almeno pari al corrispondente fondo accantonato nelle scritture della contabilità finanziaria.» sono sostituite dalle seguenti «esclusi gli accantonamenti effettuati in contabilità finanziaria in attuazione dell'art. 21 del decreto legislativo n. 175 del 2016 e dell'art. 1, commi 551 e 552 della legge n. 147 del 2013 (fondo società partecipate) e il fondo anticipazioni di liquidità (FAL). Il fondo perdite società partecipate accantonato nelle scritture della contabilità finanziaria non è accantonato nelle scritture della contabilità economico patrimoniale con riferimento esclusivamente alle partecipazioni valutate con il metodo del patrimonio netto previsto dai principi 6.1.3 a) e 6.1.3 b) che produce sul risultato economico i medesimi effetti del fondo. Con riferimento alle partecipazioni in enti e società partecipate non valutate con il metodo del patrimonio netto il fondo perdite società partecipate deve presentare un importo almeno pari al corrispondente fondo accantonato nelle scritture della contabilità finanziaria.»;

^{h) al paragrafo 4.27 le parole «5, 6, e 7», ovunque ricorrono, sono sostituite da «5»;}

^{i) nel paragrafo 4.28:}

^{sono cancellate le parole «rispetto alle stime precedentemente operate» e le parole «non derivanti dal conto del bilancio, quali ad esempio, donazioni, acquisizioni gratuite»;}

^{prima delle parole «errori di rilevazione» sono inserite le seguenti «derivanti da»;}

^{j) al paragrafo 5 prima dell'ultimo capoverso sono aggiunte le parole «Ad esempio, gli accertamenti pluriennali derivanti dalla rateizzazione di crediti tributari e gli impegni pluriennali determinati dalla rateizzazione di debiti relativi a prestazioni rese.»;}

^{k) al paragrafo 6.1.3:}

^{le parole da «a) Azioni. Per le partecipazioni azionarie» a «all'utilizzo del metodo del patrimonio» sono sostituite dalle parole «a) Azioni. Per le partecipazioni azionarie immobilizzate, il criterio di valutazione è quello del costo, ridotto delle perdite durevoli di valore (art. 2426 n. 1 e n. 3 codice civile). Le partecipazioni in società controllate e partecipate di cui agli articoli 11-quater e 11-quinquies del presente decreto, sono valutate in base al “metodo del patrimonio netto” secondo le modalità semplificate indicate nell'esempio 21. A tal fine:}

^{la perdita d'esercizio della partecipata, per la quota di pertinenza, è portata al conto economico, ed ha come contropartita, nello stato patrimoniale, la riduzione della partecipazione azionaria;}

^{gli eventuali utili derivanti dall'applicazione del metodo del patrimonio netto devono determinare l'iscrizione di una specifica riserva del patrimonio netto vincolata all'utilizzo del metodo del patrimonio, ed hanno come contropartita l'incremento della partecipazione azionaria.»;}

^{le parole da «L'eventuale utile o perdita d'esercizio della partecipata,» a «all'utilizzo del metodo del patrimonio» sono sostituite dalle seguenti «L'eventuale perdita d'esercizio della partecipata, derivante dall'applicazione del metodo del patrimonio netto, è imputata nel conto economico, per la quota di pertinenza, secondo il principio di competenza economica, ed ha come contropartita, nello stato patrimoniale, la riduzione della partecipazione non azionaria. Gli eventuali utili derivanti dall'applicazione del metodo del patrimonio netto sono iscritti in una specifica riserva del patrimonio netto vincolata all'utilizzo del metodo del patrimonio, ed hanno come contropartita l'incremento della partecipazione.»;}

^{l) al paragrafo 6.2, le parole «b2) Crediti da finanziamenti contratti dall'ente. Corrispondono ai residui attivi per accensioni di prestiti derivanti dagli esercizi precedenti più i residui attivi per accensioni di prestiti sorti nell'esercizio, meno le riscossioni in conto residui dell'esercizio relative alle accensioni di prestiti» sono soppresse;}

^{m) il paragrafo 6.3 è sostituito dal seguente:}

^{«6.3 Patrimonio netto}

^{Per la definizione e la classificazione del capitale o fondo di dotazione dell'ente e delle riserve si applicano i criteri indicati nel documento OIC n. 28 “Il patrimonio netto”, nei limiti in cui siano compatibili con i presenti principi.}

^{Il patrimonio netto, pari alla differenza tra le attività e le passività dello stato patrimoniale, è articolato nelle seguenti poste:}

^{a) fondo di dotazione;}

^{b) riserve;}

^{c) risultato economico dell'esercizio;}

^{d) risultati economici di esercizi precedenti;}

^{e) riserve negative per beni indisponibili.}

^{Il fondo di dotazione rappresenta la parte indisponibile del patrimonio netto, a garanzia della struttura patrimoniale dell'ente, e può assumere solo valore positivo o pari a 0.}

^{Il fondo di dotazione può essere alimentato mediante conferimenti in denaro o natura, destinazione dei risultati economici positivi di esercizio e delle riserve disponibili sulla base di delibera del Consiglio.}

^{Le riserve del patrimonio netto di cui alla lettera b) possono assumere solo valore positivo o pari a 0 e sono distinte in riserve disponibili e indisponibili.}

^{Le riserve disponibili costituiscono la parte del patrimonio netto che, in caso di perdita, è utilizzabile per la copertura, a garanzia del fondo di dotazione previa apposita delibera del Consiglio.}

^{Le riserve disponibili sono utilizzate anche per dare copertura alle voci negative del patrimonio netto, prioritariamente alle “riserve negative per beni indisponibili” di cui alla lettera e), salvo quanto previsto per le riserve da permessi di costruire.}

^{Le riserve disponibili sono costituite da:}

^{1) “riserve di capitale” formatesi a seguito della rivalutazione dei beni in occasione della predisposizione del primo stato patrimoniale “armonizzato” e nei casi previsti dalla legge;}

^{2) “riserve da permessi di costruire”, solo per i comuni, di importo pari alle entrate da permessi di costruire che non sono state destinate al finanziamento:}

^{delle spese correnti;}

^{di opere di urbanizzazione demaniali e del patrimonio indisponibile.}

^{Tali riserve, se non sono state utilizzate per la copertura di perdite o per la costituzione di riserve indisponibili, sono ridotte a seguito dell'iscrizione nell'attivo patrimoniale delle opere di urbanizzazione demaniali e del patrimonio indisponibile finanziate dai permessi di costruire e della costituzione delle relative “riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali”, (rinvio all'esempio n. 18).}

^{La quota parte delle “riserve da permessi da costruire” da destinare al finanziamento di opere di urbanizzazione demaniali e del patrimonio indisponibile può non essere utilizzata per la costituzione di riserve indisponibili o per la copertura della voce “riserve negative per beni indisponibili” e del valore della voce Risultati economici di esercizi precedenti se assume valore negativo.}

^{3) “Altre riserve disponibili” previste dallo statuto e/o derivanti da decisioni di organi istituzionali dell'ente.}

^{Le riserve indisponibili, istituite a decorrere dal 2017 rappresentano la parte del patrimonio netto posta a garanzia dei beni demaniali e culturali o delle altre voci dell'attivo patrimoniale non destinabili alla copertura di perdite, e sono costituite da:}

^{1) “riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali”, di importo pari al valore dei beni demaniali, patrimoniali e culturali iscritto nell'attivo patrimoniale, variabile in conseguenza, ad esempio, dell'ammortamento e dell'acquisizione o dismissione di beni.}

^{I beni demaniali e patrimoniali indisponibili sono definiti dal codice civile, all'art. 822 e ss. Sono indisponibili anche i beni, mobili ed immobili, qualificati come” beni culturali” ai sensi dell'art. 2 del decreto legislativo n. 42/2004 - Codice dei beni culturali e del paesaggio che, se di proprietà di enti strumentali degli enti territoriali, non sono classificati tra i beni demaniali e i beni patrimoniali indisponibili.}

^{Tali riserve sono utilizzate in caso di cessione dei beni, effettuate nel rispetto dei vincoli previsti dall'ordinamento. Per i beni demaniali e patrimoniali soggetti ad ammortamento, nell'ambito delle scritture di assestamento, la riserva indisponibile è ridotta annualmente per un valore pari all'ammortamento di competenza dell'esercizio, incrementando le riserve disponibili o la voce Risultati economici di esercizi precedenti, dopo avere dato copertura alle “riserve negative per beni indisponibili” e alle perdite di esercizio. Per le modalità di costituzione e utilizzo di tali riserve si rinvia all'esempio n. 14;}

^{2) “altre riserve indisponibili”, costituite:}

^{a. a seguito dei conferimenti al fondo di dotazione di enti le cui partecipazioni non hanno valore di liquidazione, in quanto il loro statuto prevede che, in caso di scioglimento, il fondo di dotazione sia destinato a soggetti non controllati o partecipati dalla controllante/partecipante. Tali riserve sono utilizzate in caso di liquidazione dell'ente controllato o partecipato. Per le modalità di costituzione e utilizzo di tali riserve si rinvia all'esempio n. 13;}

^{b. dagli utili derivanti dall'applicazione del metodo del patrimonio netto, in quanto riserve vincolate all'utilizzo previsto dall'applicazione di tale metodo.}

^{Nella voce risultato economico dell'esercizio di cui alla lettera c), che può assumere valore positivo o negativo, si iscrive il risultato dell'esercizio che emerge dal conto economico. Il Consiglio destina il risultato economico positivo al fondo di dotazione o alle “altre riserve disponibili”, dopo avere dato copertura, in primo luogo alle riserve negative per beni indisponibili e poi alla voce Risultati economici di esercizi precedenti, se negativa.}

^{In caso di risultato economico negativo, l'amministrazione è chiamata a fornire un'adeguata informativa, nella relazione sulla gestione del Presidente/Sindaco dell'amministrazione:}

^{sulle cause che hanno determinato la formazione della perdita;}

^{sui casi in cui il risultato negativo sia stato determinato dall'erogazione di contributi agli investimenti finanziati da debito, erogati per favorire la realizzazione di infrastrutture nel territorio. Tale informativa può essere estesa ai risultati economici negativi di esercizi precedenti;}

^{sulla copertura dei risultati economici negativi di esercizio.}

^{In particolare, l'eventuale perdita risultante dal Conto economico deve trovare copertura all'interno del patrimonio netto, escluso il fondo di dotazione e le riserve indisponibili, riducendo la voce Risultati economici di esercizi precedenti se positiva e, successivamente le riserve disponibili positive. Qualora il patrimonio netto (escluso il fondo di dotazione e le riserve indisponibili) non dovesse essere capiente rispetto alla perdita d'esercizio, la parte residuale è rinviata agli esercizi successivi (Risultati economici di esercizi precedenti con valore negativo) al fine di assicurarne la copertura}

^{Nella voce Risultati economici di esercizi precedenti di cui alla lettera d), che può assumere valore positivo o negativo, si iscrivono sia i risultati economici positivi degli esercizi precedenti che con delibera consiliare non sono stati accantonati nelle riserve o portati ad incremento del fondo di dotazione, sia le perdite degli esercizi precedenti non ripianate.}

^{Alla copertura del valore negativo dei “Risultati economici di esercizi precedenti” si provvede, dopo aver dato copertura alle “riserve negative per beni indisponibili”, utilizzando i risultati economici positivi e le riduzioni delle riserve indisponibili derivanti dalla diminuzione di attività patrimoniali riguardanti beni indisponibili (ad esempio per ammortamento o a seguito del passaggio del bene al patrimonio disponibile).}

^{La voce “riserve negative per beni indisponibili” di cui alla lettera e), che può assumere solo valore negativo, è utilizzata quando la voce “risultati economici di esercizi precedenti” e le riserve disponibili non sono capienti per consentire la costituzione o l'incremento delle riserve indisponibili. Non può assumere un valore superiore, in valore assoluto, all'importo complessivo delle riserve indisponibili.}

^{La prima adozione dell'aggiornamento del modulo patrimoniale del piano dei conti integrato che ha istituito le nuove voci relative alle riserve negative per beni indisponibili e la prima applicazione del principio contabile che ha individuato le voci del patrimonio netto che possono assumere valore negativo sono effettuate in occasione del rendiconto 2021.}

^{Al termine delle consuete scritture di assestamento e chiusura dell'esercizio 2021 effettuate continuando a far riferimento al piano dei conti adottato nel corso dell'esercizio 2021, dopo avere predisposto lo Stato patrimoniale 2021 con il vecchio schema (che costituisce solo un documento di lavoro) ed effettuate le necessarie verifiche, si procede alle seguenti attività che costituiscono parte integrante delle operazioni di chiusura dell'esercizio 2021:}

^{1) nel modulo patrimoniale del piano dei conti integrato sono inseriti i seguenti due nuovi conti:}

^{-2.1.5.01.01.01.001 “Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo”}

^{-2.1.6.01.01.01.001 “Riserve negative per beni indisponibili”;}

^{2) il saldo del conto 2.1.2.01.03.01.001 “Avanzi (disavanzo) portati a nuovo” è stornato al conto 2.1.5.01.01.01.001 “Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo”;}

^{3) è verificata la corretta registrazione delle “riserve da permessi di costruire”, che non comprendono i permessi di costruire che hanno finanziato le opere di urbanizzazione demaniali e del patrimonio indisponibile, da iscrivere tra le “riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali”;}

^{4) sono azzerati il fondo di dotazione se negativo e tutte le riserve del patrimonio netto di cui alla lettera b) che al 31 dicembre 2021 presentano importo negativo, iscrivendoli al conto 2.1.5.01.01.01.001 “Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo” salva la facoltà di cui al seguente punto, e dopo la verifica riguardante le “riserve da permessi di costruire” di cui al precedente punto;}

^{5) le voci da azzerare possono essere stornate anche al conto 2.1.6.01.01.01.001 “riserve negative per beni indisponibili” per un importo non superiore all'ammontare complessivo delle riserve indisponibili del Patrimonio netto al 31 dicembre 2021. Tale facoltà può essere esercitata esclusivamente in sede di elaborazione del rendiconto 2021;}

^{6) è adottato l'aggiornamento del modulo patrimoniale del piano dei conti integrato, con particolare attenzione ai raccordi alle voci del patrimonio netto;}

^{7) è elaborato lo stato patrimoniale 2021 aggiornato al nuovo schema ai fini del rendiconto 2021, attribuendo “0” a tutte le voci del patrimonio netto della colonna 2020 salvo la voce “Totale Patrimonio netto (A)” cui è imposto l'importo dello stato patrimoniale 2020. Infatti, il nuovo principio contabile non è applicato retroattivamente a fini comparativi. Nella nota integrativa sono evidenziati gli effetti dell'adozione del nuovo schema del patrimonio netto per entrambi gli esercizi. In ogni caso gli enti possono valorizzare i dati relativi all'esercizio 2020.}

^{Con riferimento alla prima applicazione del nuovo principio in sede di elaborazione del rendiconto 2021, si rinvia all'esempio n. 16».}

^{n) al paragrafo 6.4:}

^{la lettera c 1) è sostituita da:}

^{«c1) Debiti da finanziamento dell'ente sono determinati dalla somma algebrica del debito all'inizio dell'esercizio più le entrate derivanti dalle accensioni di prestiti riscosse nell'esercizio meno i pagamenti per rimborso di prestiti. La voce:}

^{comprende l'esposizione debitoria derivante dalle anticipazioni di liquidità ricevute ai sensi del decreto-legge n. 35 del 2013, del decreto-legge n. 34 del 2020 e di altri provvedimenti legislativi;}

^{non comprende il debito delle regioni per le somme anticipate dalla Tesoreria dello Stato per la sanità in attesa dell'adozione della regolazione contabile delle risorse spettanti alle regioni, da registrare alla voce D5 “Altri debiti”, lettera d).»;}

^{la lettera c4) è sostituita da:}

^{«c4) Altri Debiti. Comprende il debito delle regioni per le somme anticipate dalla Tesoreria dello Stato per la sanità in attesa dell'adozione della regolazione contabile delle risorse spettanti alle Regioni.»;}

^{o) nell'Appendice tecnica, prima degli esempi, è inserito il seguente elenco:}

^{esempio 1) acquisto dell'immobilizzazione da terze economie;}

^{esempio 2) realizzazione dell'immobilizzazione ad opera di terzi;}

^{esempio 3) realizzazione dell'immobilizzazione in economia;}

^{esempio 4) contributi agli investimenti finalizzati all'acquisizione di un'immobilizzazione realizzata da terzi;}

^{esempio 5) - scritture riguardanti le partite di giro: il pagamento di stipendi al personale,}

^{esempio 6) - scritture riguardanti la riqualificazione e valorizzazione di un immobile di proprietà di più enti,}

^{esempio 7) - scritture riguardanti l'escussione di garanzie,}

^{esempio 8) - scritture riguardanti un prestito ordinario della Cassa depositi e prestiti S.p.a.;}

^{esempio 9) - scritture relative al fondo economale;}

^{esempio 10) - contrazione debito bullet con relativo derivato bullet/amortizing e successiva estinzione anticipata dell'operazione;}

^{esempio n. 11) - acquisto di beni nell'ambito di attività istituzionale (non commerciale,}

^{esempio n. 12) - reverse charge;}

^{esempio 13) - scritture riguardanti le partecipazioni in enti strumentali senza titoli partecipativi;}

^{esempio n. 14) - prima iscrizione nel patrimonio netto delle riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali;}

^{esempio n. 15) - scritture riguardanti debiti finanziari a carico di altre amministrazioni;}

^{esempio 16) - prima iscrizione nel patrimonio netto delle voci «risultati economici di esercizi precedenti» e «riserve negative per beni indisponibili» e verifica “riserve da permessi da costruire;}

^{esempio 17) - conferimenti al patrimonio netto dell'ente da altre PA;}

^{esempio 18) - donazione da privati;}

^{esempio 19) - la contabilizzazione dei permessi di costruire;}

^{esempio 20) - prima applicazione dell'aggiornamento del paragrafo 3 riguardante la registrazione dei debiti finanziari e della concessione dei crediti;}

^{esempio 21) - le scritture di assestamento.}

^{p) gli esempi n. 7 e 8 dell'Appendice tecnica sono sostituiti dai seguenti:}

^{Esempio 7) - scritture riguardanti l'escussione di garanzie}

^{L'ente (A) rilascia una fideiussione a favore del Comune (B) a garanzia di un mutuo di 5.000.000 verso una banca.}

^{Nel corso del secondo esercizio successivo al rilascio della garanzia, la banca comunica che il comune (B) è insolvente e chiede ad (A) il pagamento della rata annuale del mutuo.}

^{L'ente (A) è escusso dalla banca anche nei due esercizi successivi.}

^{Nel terzo esercizio l'ente (A) registra il residuo debito nelle proprie scritture, in attuazione di quanto previsto dall'art. 3, comma 17, della legge n. 350/2003.}

^{Nel quarto esercizio l'ente (B) paga la rata del mutuo all'ente (A).}

^{Nel quinto esercizio l'ente (B) è soppresso e liquidato. Nella fase di liquidazione l'ente (A) riscuote crediti per 1.000.000 e cancella gli altri crediti nei confronti di (B).}

^{1) Al momento della concessione della garanzia, l'ente (A) non effettua alcuna contabilizzazione in contabilità finanziaria.}

^{In contabilità economico patrimoniale, registra la concessione della garanzia nel sistema dei rischi:}

2) Nel rispetto del principio della prudenza, nell'esercizio in cui rilascia la garanzia, l'ente (A) iscrive nel bilancio di previsione finanziario, tra i «Fondi di riserva e altri accantonamenti» delle spese correnti, uno stanziamento di importo pari alla rata di ammortamento annuale del mutuo (quota capitale e quota interessi) di importo pari a 520.000. In caso di escussione, tale accantonamento consente di destinare una quota del risultato di amministrazione a copertura della spesa sostenuta per il pagamento del debito garantito.

3) Anche in contabilità economico-patrimoniale, nell'ambito delle scritture di assestamento economico è necessario costituire un fondo rischio per un importo pari al medesimo fondo accantonato nel risultato di amministrazione finanziario. Pertanto, tra le scritture di assestamento economico, in chiusura dell'esercizio in cui è stata concessa la garanzia, l'ente (A) registra:

Anche nel secondo esercizio l'ente (A) iscrive nel proprio bilancio, tra i “Fondi di riserva e altri accantonamenti” delle spese correnti, uno stanziamento di importo pari alla rata di ammortamento annuale del mutuo (quota capitale e quota interessi) di importo pari a 520.000.

Nel corso di tale esercizio, quando è invitato a pagare, l'ente A, effettua le seguenti operazioni:

4) variazioni degli stanziamenti di primo esercizio del bilancio di previsione:

incremento di 520.000 dello stanziamento «Concessione crediti a Comuni a seguito di escussione di garanzie» (cod. U.3.03.11.02.003);

incremento di 520.000 dello stanziamento «Riscossione crediti da Comuni a seguito di escussione di garanzie»;

gli enti che non hanno già stanziato in bilancio il fondo, devono iscrivere in bilancio uno stanziamento di 520.000 dello stanziamento «Fondo rischi da escussione comune B».

5) scritture in contabilità finanziaria:

impegna e paga 520.000 sullo stanziamento «Concessione crediti a Comuni a seguito di escussione di garanzie» (cod. U.3.03.11.02.003), con imputazione all'esercizio in corso;

accerta 520.000 sullo stanziamento «Riscossione crediti a Comuni a seguito di escussione di garanzie» con imputazione all'esercizio in corso.

6) Comunica al Comune (B) di avere un credito di 520.000 nei suoi confronti e lo invita ad estinguere tempestivamente tale debito. Il comune (B) effettua le registrazioni contabili necessarie a chiudere il debito nei confronti della banca ed a registrare il nuovo debito nei confronti di (A).

7) Scritture in contabilità economico patrimoniale:

A seguito dell'escussione si registra la riduzione della garanzia per fideiussione.

Nell'ambito delle scritture di assestamento economico, è effettuato l'accantonamento al Fondo rischio escussione comune B di 520.000.

Nell'esercizio successivo, a seguito della seconda escussione l'ente (A) effettua le registrazioni indicati nei punti da 4) a 7), compreso l'accantonamento al Fondo rischio escussione comune B.

Nel terzo esercizio successivo l'ente (A), oltre alle registrazioni da 4) a 7) deve registrare nelle proprie scritture anche il residuo debito che, è da ritenere probabile, dovrà pagare:

8) Variazioni del bilancio di previsione per l'esercizio in corso e per gli esercizi successivi:

incremento di 3.000.000 dello stanziamento del primo esercizio del bilancio «Concessione crediti a Comuni a seguito di escussione di garanzie» (cod. U.3.03.11.02.003) -;

incremento di 3.000.000 dello stanziamento del primo esercizio del bilancio «Riscossione crediti da Comuni a seguito di escussione di garanzie»;

incremento di 2.480.000 dello stanziamento del primo esercizio del bilancio «Fondo rischio escussione comune B» (per un importo pari al totale dei crediti escussi al netto degli accantonamenti effettuati. Si considera anche l'accantonamento di cui al punto 1);

incremento di 3.000.000 dello stanziamento del primo esercizio del bilancio «Accensione di prestiti»;

incremento degli stanziamenti degli esercizi successivi al primo del bilancio riguardanti la quota interessi (sulla base del piano di ammortamento de debito residuo);

incremento degli stanziamenti degli esercizi successivi al primo del bilancio riguardanti la quota capitali (sulla base del piano di ammortamento del debito residuo).

9) Scritture in contabilità finanziaria:

impegna 3.000.000 sullo stanziamento «Concessione crediti a Comuni a seguito di escussione di garanzie» (cod. U.3.03.11.02.003), con imputazione all'esercizio in corso ed effettua un pagamento a favore del proprio bilancio. Trattasi di una regolazione contabile, il mandato è versato all'entrata del bilancio dell'ente, tra le accensioni di prestiti;

accerta 3.000.000 sullo stanziamento «Accensione di prestiti», con imputazione all'esercizio in corso e incassa il mandato emesso al punto precedente (regolazione contabile);

accerta 3.000.000 sullo stanziamento «Riscossione crediti da Comuni a seguito di escussione di garanzie» con imputazione all'esercizio in corso;

impegna le spese relative alle rate di ammortamento del residuo prestiti, sulla base del piano di ammortamento del mutuo, distintamente per la quota interessi (20.000) e la quota capitale (500.000), con imputazione agli esercizi successivi.

In sede di rendiconto, nel conto del bilancio, risulteranno residui attivi complessivi per «Riscossione crediti da comuni a seguito di escussione di garanzie» (in c/competenza e in c/residui) per 4.560.000 e nel risultato di amministrazione risulterà un accantonamento pari a 4.560.000 per rischio crediti da escussione.

10) Comunica al Comune (B) di avere effettuato il pagamento della terza rata del mutuo garantito, pari a 520.000 e registrato il residuo debito di 3.000.000 nelle proprie scritture, e lo invita:

a registrare la chiusura del debito nei confronti della banca e il nuovo debito nei propri confronti;

di pagare tempestivamente i debiti direttamente nei propri confronti e non più alla banca.

11) Scritture in contabilità economico-patrimoniale:

Gli enti con sistemi contabili evoluti possono registrare direttamente:

Nell'ambito delle scritture di assestamento economico, l'accantonamento al Fondo rischio escussione comune B è incrementato di 3.000.000,

Nel quarto esercizio l'ente (A) paga la rata del mutuo a favore della banca e l'ente (B) paga il credito nei confronti di (A) per lo stesso importo

12) Scritture in contabilità finanziaria:

registrazione del pagamento della rata di ammortamento del mutuo, per un importo pari a 520.000 (500.000 come rimborso prestiti e 20.000 come interessi passivi) nei confronti della banca (l'impegno era stato già registrato al punto 9);

registrazione dell'incasso del credito nei confronti del comune (B) per 520.000 (il credito era stato accertato negli esercizi precedenti). A seguito del pagamento del comune (A) può essere adeguato il Fondo rischio escussione comune B, accantonato nel risultato di amministrazione, riducendolo di 520.000.

13) Scritture in contabilità economico patrimoniale:

Nell'ambito delle scritture di assestamento economico di chiusura di tale esercizio, si adegua il fondo rischio per escussioni, tenendo conto della riscossione del credito di 520.000.

Nel quinto esercizio l'ente (B), nell'ambito delle procedure di liquidazione dell'ente, paga il credito nei confronti di (A) per 1.000.000, l'ente (A) paga la rata del mutuo a favore della banca e cancella il credito residuo nei confronti dell'ente (B), che, nel rispetto del principio applicato della contabilità finanziaria 5.5, deve essere registrato come trasferimento al comune B a seguito di escussione.

Le scritture riguardanti il pagamento del debito e la riscossione del credito verso il comune (B) sono quelle indicate ai punti 12) e 13).

14) Per registrare il trasferimento a favore del comune a seguito di escussione, in contabilità finanziaria il comune (A), effettua la seguente regolazione contabile:

prelevamento dal fondo rischi per escussione del credito verso B per 3.040.000;

impegna trasferimenti v/comuni a seguito di escussione per un importo di 3.040.000, ed emette un mandato di pari importo a favore del proprio bilancio, incassato come «Riscossione crediti per escussione»;

accerta e incassa il residuo attivo «Riscossione crediti per escussione» per 3.040.000.

15) In contabilità economico patrimoniale, si registra:

Nell'ambito delle scritture di assestamento economico si chiude il fondo per escussioni per 3.040.000 (in tal modo, si sterilizzano nel conto economico gli effetti negativi determinati dal trasferimento).

Esempio 8) - Scritture riguardanti un prestito ordinario della Cassa depositi e prestiti S.p.a.

In data 15 luglio 2022 un comune stipula un contratto di prestito ordinario con la Cassa depositi e prestiti per euro 1.000.000. L'erogazione del prestito avviene in una o più soluzioni, a partire dalla data di perfezionamento del contratto, sulla base della richiesta dell'ente beneficiario dalla quale risultino analiticamente la natura e gli importi delle spese sostenute. Sulla quota del prestito non erogata la Cassa depositi e prestiti spa riconosce all'ente una somma, corrisposta con cadenza semestrale, calcolata sulla base dell'importo non erogato e di un tasso di interesse opportunamente disciplinato. Per le scritture in contabilità finanziaria si rinvia all'esempio n. 8 del principio applicato di cui all'allegato n. 4/2.

A seguito dell'accertamento dell'entrata derivante dal prestito, in contabilità economico patrimoniale non sono effettuate registrazioni.

In data 16 luglio 2022, correlate alla regolazione contabile costituita dall'impegno, liquidazione e mandato per costituzione di depositi bancari, versato in quietanza di entrata al bilancio dell'ente con emissione della reversale di incasso del prestito ordinario della Cassa depositi e prestiti, si provvede alle seguenti registrazioni:

m) ^N1 all'esempio n. 13 dell'appendice tecnica:

prima delle parole «2) gli enti che non avevano registrato le partecipazioni nel proprio attivo patrimoniale, effettuano la seguente registrazione:» sono inserite le seguenti «N.B. In sede di prima applicazione del principio che ha istituito le riserve indisponibili non erano ancora state previste le “riserve negative per beni indisponibili» nei casi di incapienza delle riserve disponibili;

prima delle parole «4) in caso di scioglimento dell'ente le cui partecipazioni non hanno valore di liquidazione si registra:» sono inserite le seguenti «Se, a seguito del versamento, le riserve disponibili non sono capienti per consentire la costituzione o l'incremento delle riserve indisponibili, si procede alle seguenti registrazioni:

q) l'esempio n. 14 dell'appendice tecnica è sostituito dal seguente:

Esempio 14) Prima iscrizione nel patrimonio netto delle riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali

In applicazione del principio della contabilità economico patrimoniale n. 6.3, a decorrere dal rendiconto 2017, tra le riserve del patrimonio netto sono comprese le riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali.

Come risulta dall'esempio che segue, nel quale per evidenziare le differenze imputabili all'applicazione del principio contabile entrato in vigore nel 2017, si ipotizza l'invarianza dell'attivo e del passivo patrimoniale nel 2016 e nel 2017, l'adozione del principio contabile comporta una riclassificazione delle componenti del patrimonio netto, al fine di evidenziarne la quota costituita da beni indisponibili, non utilizzabile per far fronte alle passività dell'ente.

E' importante sottolineare che, a parità dei valori iscritti nell'attivo e nel passivo, il principio non determina una variazione del valore del patrimonio netto.

L'importo da accantonare in tali riserve indisponibili è pari al valore dei beni demaniali, dei beni del patrimonio indisponibile e dei beni culturali iscritto nell'attivo patrimoniale (al netto dell'ammortamento, nei casi in cui è previsto). Nell'esempio si ipotizza che l'ente non abbia b

1. Al Principio contabile applicato concernente il bilancio consolidato di cui all'allegato 4/4 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, sono apportate le seguenti modifiche:

1. Al modulo patrimoniale del piano dei conti integrato di cui all'allegato n. 6/3 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, sono apportate le seguenti modifiche:

a) sono inserite le seguenti nuove voci:

2.1.5 Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo;

2.1.5.01 Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo;

2.1.5.01.01 Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo;

2.1.5.01.01.01 Risultati economici positivi/negativi portati a nuovo;

1. Allo schema di bilancio di previsione di cui all'allegato 9 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118 sono apportate le seguenti modifiche:

a) alla “Tabella dimostrativa del risultato di amministrazione presunto:

a. la voce «3) Utilizzo quote vincolate del risultato di amministrazione presunto al 31/12/N

1. Allo schema di rendiconto di cui all'allegato 10 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118 sono apportate le seguenti modifiche:

a) al prospetto concernente «Verifica equilibri - solo regioni»:

dopo la voce «Spese correnti» è inserita la seguente «- di cui spese correnti non ricorrenti finanziate con utilizzo del risultato di amministrazione»;

la voce «Utilizzo risultato di amministrazione destinato al finanziamento di spese correnti e al rimborso

1. Allo schema del bilancio consolidato di cui all'allegato 11 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118 sono apportate le seguenti modifiche:

a) al prospetto concernente «Conto economico consolidato»:

dopo la voce «Risultato dell'esercizio (comprensivo della quota di pertinenza di terzi)» è inserita la voce «Risultato dell'esercizio di gruppo», cui è attribuito il codice 29;

Parte di provvedimento in formato grafico

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