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Circ. Ag. Entrate 01/03/2007, n. 12/E

Decreto-legge n. 223 del 4 luglio 2006 e successive modifiche - Revisione del regime fiscale delle cessioni e locazioni di fabbricati (articolo 35, commi da 8 a 10-sexies). Ulteriori chiarimenti.
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[Premessa]



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Premessa

Con la presente circolare si fornisce risposta a taluni quesiti presentati su problematiche specifiche in relazione alle disposizioni i

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1. Rettifica della detrazione IVA già operativa in base alla normativa previgente al decreto-legge

D. Premesso che il nuovo regime di tassazione previsto dal decreto-legge per le cessioni e le locazioni di fabbricati, estendendo l’area della esenzione IVA, produce effetti sulla detrazione d’imposta operata, si chiede con quali modalità una impresa costruttrice che abbia detratto l’imposta relativa alla costruzione dell’immobile in base alla normativa previgente al decreto-legge, debba rettificare tale detrazione per le operazioni qualificate esenti dalla nuova normativa. In particolare, si chiede se la rettifica debba essere effettuata al compimento del quadriennio o al momento della vendita dell’immobile ed inoltre se debba essere effettuata anche nel caso in cui la detrazione sia stata effettuata nel corso del 2006?

R. L’articolo 35, comma 9, del decreto-legge ha limitato, in sede di prima applicazione delle nuove regole di tassazione degli immobili, l’obbligo di rettificare la detrazione operata in base al previgente regime IVA, che prevedeva l’imponibilità all’imposta per molte delle cessioni e delle locazioni di fabbricati divenute successivamente esenti in base al decreto-legge.

A tal fine, sono stati dettati criteri differenti a seconda che l’immobile considerato sia strumentale o abitativo e, in quest’ultima ipotesi, inoltre, a seconda che il soggetto che effettua l’operazione sia o meno impresa costruttrice o di ristrutturazione.

La limitazione dell’obbligo di rettificare la detrazione già operata, prevista in misura più ampia per gli immobili abitativi, maggiormente interessati dal regime di esenzione, si pone in accordo con i principi espressi dalla giurisprudenza comunitaria in materia di tutela del legittimo affidamento. In base ai suddetti principi, in presenza di radicale trasformazione dell’impianto normativo, vengono fatti salvi i comportamenti adottati dai contribuenti sulla base della normativa previgente.

L’affrancamento dall’obbligo di rettifica è previsto esclusivamente per le operazioni per le quali il regime di esenzione si applica in conseguenza delle modifiche introdotte dal decreto-legge n. 223 del 2006 e non anche nelle ipotesi in cui l’immobile doveva ritenersi destinato alla effettuazione di operazioni esenti già in base alla normativa antecedente al 4 luglio.

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2. Immobili pertinenziali

D. Per gli immobili pertinenziali, ad esempio box e cantine che costituiscono pertinenze di immobili abitativi, il regime di tassazione resta determinato in base alle caratteristiche catastali dell’immobile pertinenziale o si rende applicabile il medesimo trattamento previsto per il bene principale?

R. Il sistema della tassazione indiretta relativo ai fabbricati, ridisegnato dal decretolegge n. 223 del 2006, è caratterizzato dalla netta distinzione di trattamento prevista per i fabbricati abitativi (individuati dalla categoria catastale A, escluso A10) e per i fabbricati strumentali (individuati dalle categorie catastali diverse dalla A). Il regime di esenzione IVA è, infatti, applicabile in via generalizzata a tutti i fabbricati di tipo abitativo, con la sola eccezione dei fabbricati cosiddetti «nuovi» (costruiti o ristrutturati da non più di quattro anni, o da più tempo se nel frattempo sono stati locati nell’ambito di piani di edilizia convenzionata), mentre per i fabbricati di tipo strumentale, al contrario, l’applicazione del regime di esenzione è riservata ad un ambito più ristretto e, anche ove prevista, è comunque rimessa alla determinazione del cedente o del locatore. Anche per quanto riguarda l’imposta di registro e le imposte ipotecarie e catastali, secondo quanto disposto dal decreto-legge n. 223 (articolo 35, commi 10 e 10-bis), il trattamento fiscale è nettamente differenziato per le due tipologie di immobili.

Nella previgente

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3. Acconti fatturati in regime di applicazione dell’iva

D. Per le cessioni effettuate in regime di esenzione IVA e pertanto soggette ad imposta di registro in misura proporzionale, in presenza di acconti già fatturati in regime di applicazione dell’IVA, la liquidazione dell’imposta di registro dovrà essere effettuata sul residuo prezzo al netto dell’acconto oppure sull’intero prezzo con la facoltà dell’acquirente di richiedere successivamente il rimborso?

R. Il pagamento dell’acco

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4. Riscatto di immobili in leasing: base imponibile ai fini delle imposte ipotecaria e catastale

D. In relazione al riscatto di immobili in leasing, quale base imponibile deve essere assunta ai fini dell’applicazione delle nuove imposte ipo-catastali?

R. L’articolo 35, comma 10-ter, del decreto-legge n. 223 stabilisce particolari criteri per l’applicazione delle imposte ipotecaria e catastale dovute, tra l’altro, in relazione all’acquisto di immobili strumentali da conced

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5. Affitto di azienda

D. All’affitto di azienda il cui valore complessivo sia costituito, per più del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati deve essere applicata la normativa prevista per le locazioni di immobili, qualora questa risulti meno favorevole. Nei confronti di quale parte contraente deve essere verificata tale condizione: del locatore o del conduttore?

R. L’articolo 35, comma 10-quater, del decreto-legge n. 223 del 2006 prevede che «Le disposizioni in materia di imposte indirette previste per la locazione di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l’affitto di aziende il cui valore complessivo sia costituito, per più del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati, determinato ai sensi dell’articolo 14 del decreto del

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6. Locazione di aree con sovrastante impianto di lavaggio classificate nella categoria catastale D7

D. La locazione di aree attrezzate con sovrastante impianto di lavaggio per autocarri ed autovetture nonché di costruzioni leggere destinate ad uso ufficio e magazzino, accatastate nella categoria D7, concretizza una delle fattispecie comprese fra quelle interessate dalle modifiche apportate alla disciplina IVA delle locazioni dall’articolo 35 del D.L. n. 223/2006?

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7. Sublocazioni

D. Nel caso di concessione in sublocazione di porzioni di immobili strumentali, assoggettata ad IVA, deve essere applicata l’imposta di registro nella misura dell’1 per cento, anche se tale imposta è già stata

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8. Profili negoziali relativi al contratto di locazione


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8.1 PRESTAZIONI DI SERVIZIO COMPLESSE

D. Vengono spesso stipulati contratti con i quali, oltre alla messa a disposizione di vani ad uso ufficio (unitamente ai relativi arredi) viene fornita una ulteriore serie di servizi aggiuntivi quali servizi postali, di segreteria, amministrativi/contabili con previsione in alcuni casi di un corrispettivo unitario, in altri di distinti corrispettivi. A tali ipotesi si rende applicabile la normativa fiscale relativa alle locazioni di immobili strumentali?

R. Affinché un contratto possa essere ricondotto nell’ambito delle disposizioni di cui all’articolo 10, n. 8), del D.P.R. n. 633 del 1972, che configurano le ipotesi in cui le locazioni di immobili costituiscono operazioni esenti da imposta, occo

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8.2 PARCHEGGI

D. Una società che gestisce parcheggi stipula contratti con i quali si attribuisce il diritto di accesso per periodi

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9. Appartamenti per vacanze

D. La locazione di unità immobiliari «ad uso di case e appartamenti per vacanze», catastalmente classificate A/3, quale regime impositivo IVA sconta?

R. In base all’attuale quadro normativo, delineato dall’articolo 10, n. 8), del D.P.R. n. 633 del 1972, come riformulato dall’articolo 35, comma 8, del decreto-legge n. 223 del 2006 le

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10. Ultimazione del fabbricato

D. Le modifiche che hanno riguardato il regime IVA delle locazioni e delle cessioni di beni immobili, conferiscono grande importanza al momento dell’ultimazione della costruzione o dell’intervento di ripristino, in quanto, dal verificarsi di tali momenti dipende il regime IVA applicabile alla relativa operazione. Si chiede di conoscere quale sia il significato da attribuire a tali parole.

R. L’attuale formulazione dei numeri 8, 8-bis e 8-ter dell’articolo 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, collega al momento dell’ultimazione della costruzione

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11. Cessione di fabbricato non ultimato

D. A seguito delle modifiche introdotte alla normativa IVA che disciplina la locazione e la cessione di fabbricati (ad opera del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248), la cessione di un fabbricato (ad uso abitativo) non ancora ultimato ricade nel regime impositivo IVA o deve, invece, essere assoggettata ad imposta di registro?

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12. Cessione di fabbricato per atto della pubblica autorità

D. La disciplina introdotta dal decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, d

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12.1. IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

L’articolo 2 del D.P.R. n. 633 del 1972 dispone che «Costituiscono cessioni di beni gli atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà, ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere (...)».

Nel fornire la nozione di cessione di beni, il legislatore non ha fatto riferimento ad uno specifico tipo negoziale previsto dal codice civile, ma ha adottato un’ampia formula definitoria, volta a ricomprendere tutti gli atti che comportano, come effetto giuridico, un trasferimento della proprietà di beni di ogni genere (ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento) a titolo oneroso.

In tale ampia nozione rientrano, pertanto, non soltanto le figure negoziali tipiche di diritto privato, ma tutti gli atti giuridi

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12.2 IMPOSTE IPOTECARIA E CATASTALE

Come è noto, nell’ambito della revisione del sistema di tassazione degli immobili strumentali è stato previsto, in correlazione con la riforma del regime IVA, una rideterminazione delle aliquote delle imposte ipotecaria e catastale di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347, nella misura complessiva del 4 per cento.

In particolare, per effetto delle modifiche apportate dal comma 10-bis dell’articolo 35 del decreto-legge n. 223 del 2006, inserito in sede di conversione ad opera della legge n. 248 del 2006:

— le volture catastali sono soggette - ai sensi dell’articolo 10 del citato decreto legislativo n. 347 del 1990 - all’imposta del 10

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