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Ultimo aggiornamento
03/12/2018

Le agevolazioni prima casa sugli atti di trasferimento immobiliare

PREMESSA - TIPOLOGIA DI IMMOBILI CHE POSSONO ESSERE CONSIDERATI “PRIMA CASA” - UBICAZIONE DEGLI IMMOBILI - REQUISITI SOGGETTIVI DELL’ACQUIRENTE - TRASFERIMENTI PER SUCCESSIONE O DONAZIONE (Successione o donazione; Successione o donazione seguita da acquisto o viceversa; Successione di immobili precedentemente posseduti in comproprietà) - PERTINENZE - ALIQUOTE DI IMPOSTA APPLICABILI AL TRASFERIMENTO - CAUSE DI DECADENZA DALL’AGEVOLAZIONE - SANZIONI, REVOCA DELLE DICHIARAZIONI - TERMINI PER L’ACCERTAMENTO DA PARTE DELLE ENTRATE - CASI PARTICOLARI (Acquisto di unità immobiliare da accorpare ad altra (o altre) già in possesso).
A cura di:
  • Dino de Paolis
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PREMESSA

L’ordinamento fiscale contempla agevolazioni applicabili ai fini delle imposte indirette (Imposta di registro, Imposta ipotecaria, Imposta catastale) agli atti di trasferimento di immobili da adibire a “prima casa” (o “abitazione principale”), ivi comprese le successioni o donazioni.

Il principale riferimento normativo è rappresentato dalla Tariffa allegata al D.P.R. 26/04/1986, n. 131 (art. 1, nota II-bis R), valido anche per gli atti di trasferimento immobiliare soggetti ad IVA nonché per le successioni e per le donazioni, in merito alle quali occorre tenere conto anche dell’art. 69 della L. 21/11/2000, n. 342.



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TIPOLOGIA DI IMMOBILI CHE POSSONO ESSERE CONSIDERATI “PRIMA CASA”

Le agevolazioni prima casa sono applicabili in riferimento agli immobili ad uso abitativo N1, purché non appartenenti ad una delle categorie catastali A/1 (abitazioni di tipo signorile), A/8 (abitazioni in villa) o A/9 (castelli e palazzi di eminenti pregi artistici o storici).

La disposizione è stata introdotta ai fini dell’Imposta di registro ad opera dell’art. 10 del D. Leg.vo 14/03/2011, n. 23 (con decorrenza 01/01/2014), ed ai fini dell’IVA ad opera dell’art. 33 del D. Leg.vo 21/11/2014, n. 175 (con decorrenza dal 13/12/2014). Si tratta di una innovazione rispetto al quadro normativo precedente, in base al quale erano invece agevolabili i trasferimenti di immobili che non presentassero caratteristiche di lusso, da valutarsi in base ai criteri di cui al D.M. 02/08/1969 recante Caratteristiche delle abitazioni di lusso N2.

È appena il caso di ribadire che, ovviamente, l’agevolazione prima casa non trova applicazione in relazione ai trasferimenti di immobili non abitativi, quali quelli rientranti nella categoria catastale A/10 - uffici e studi privati.



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UBICAZIONE DEGLI IMMOBILI

Per poter usufruire delle agevolazioni occorre che l’immobile sia ubicato nel territorio del comune in cui l’acquirente ha la propria residenza anagrafica, o in caso contrario la stabilisca entro il termine di 18 mesi dal rogito, come da dichiarazione che deve essere espressamente inserita nell’atto.

A tal proposito la giurisprudenza ha più volte chiarito che a nulla rileva il trasferimento della residenza in via di fatto, senza cioè il supporto formale delle risultanze anagrafiche comunali. Si noti che la condizione è soddisfatta trasferendo la residenza nel comune di ubicazione dell’immobile e non necessariamente all’interno dell’unità immobiliare agevolata, che può essere mantenuta vuota o essere locata senza che ciò comporti la perdita dei benefici.

Cause di forza maggiore possono giustificare il mancato rispetto del termine per il trasferimento della residenza. Si rinvia per una casistica enucleata dalla giurisprudenza aLa giurisprudenza della Corte di Cassazione sulle agevolazioni "prima casa").

In alternativa al criterio sopradetto - qualora il comune ove si trova l’immobile sia diverso da quello di residenza - l’immobile da acquistare può risultare ubicato nel comune in cui l’acquirente svolge la propria attività ovvero, se trasferito all’estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l’attività il soggetto da cui dipende ovvero, nel caso in cui l’acquirente sia cittadino italiano emigrato all’estero, che l’immobile sia acquisito come prima casa sul territorio italiano.

L’impegno di trasferire la residenza, da assumere nell’atto - e la sanzione di decadenza per il relativo inadempimento - riguardano solo l’acquirente che invochi il criterio territoriale, e non anche il caso in cui si faccia valere il criterio della sede di lavoro (Cass. 29/11/2013, n. 26740).



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REQUISITI SOGGETTIVI DELL’ACQUIRENTE

A tale proposito è prescritto che l’acquirente debba dichiarare nell’atto di acquisto:

- di non essere titolare (esclusivo o in comunione con il coniuge) di altra casa di abitazione nel territorio dello stesso comune in cui è situato l’immobile da acquistare;

- di non essere titolare (neanche pro quota) di altro immobile acquistato con le agevolazioni prima casa su tutto il territorio nazionale (si veda peraltro quanto verrà illustrato più avanti nel paragrafo dedicato alle successioni o donazioni a proposito della possibile reiterazione delle agevolazioni in caso di successione o donazione agevolata seguita da acquisto a titolo oneroso).

Riguardo al primo punto, la giurisprudenza ritiene che ricorra il requisito per l’applicazione del beneficio anche nell’ipotesi di disponibilità di un alloggio il quale, tuttavia, non sia concretamente idoneo - per dimensioni e caratteristiche complessive - a sopperire ai bisogni abitativi del contribuente e della famiglia. L’apprezzamento di tali caratteristiche sarà eventualmente rimesso alla discrezionale valutazione del Giudice (Cass. 08/01/2010, n. 100).

Riguardo al secondo punto, l’art. 1 della L. 28/12/2015, n. 208, comma 55 R, (Legge di stabilità 2016) ha previsto la possibilità di derogare al requisito, consentendo pertanto di usufruire delle agevolazioni anche a chi al momento del rogito sia già titolare su tutto il territorio nazionale di altra abitazione acquistata con le agevolazioni, oppure sia titolare nello stesso comune di altra abitazione anche non acquistata con le agevolazioni, purché detta altra abitazione venga alienata entro un anno dalla data del rogito per l’acquisto del nuovo immobile (Tariffa allegata al D.P.R. 131/1986, art. 1, comma 4-bis della nota II-bis R; si vedano anche: Risoluzione Agenzia Entrate 11/05/2015, n. 49/E; Circolare Agenzia Entrate 13/06/2016, n. 27/E, punto 3.3).



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TRASFERIMENTI PER SUCCESSIONE O DONAZIONE
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Successione o donazione

La disciplina agevolativa riservata alla prima casa di abitazione - come visto dettata ai fini dell’Imposta di registro dalla nota II-bis all’art. 1 della Tariffa, parte I, del D.P.R. 26/04/1986, n. 131 R - trova applicazione, con riferimento alle imposte ipotecaria e catastale, anche per gli acquisti a titolo gratuito, in virtù di quanto disposto dall’art. 69 della L. 21/11/2000, n. 342, commi 3 e 4.

Ricorrendone tutti gli altri presupposti, infatti, il contribuente può avvalersi della possibilità di versare le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa per i trasferimenti della proprietà di case di abitazione diverse da quelle appartenenti alle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 e per la costituzione o il trasferimento di diritti su detti immobili derivanti da successione o donazione. In questi casi, le dichiarazioni che devono obbligatoriamente essere inserite nell’atto di acquisto, sono rese dall’interessato nella dichiarazione di successione o nell’atto di donazione.


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Successione o donazione seguita da acquisto o viceversa

Importante a tal proposito segnalare i chiarimenti forniti rispetto al fatto di potere o meno reiterare la fruizione delle agevolazioni in caso di successione o donazione seguita da acquisto o viceversa di acquisto seguito da successione o donazione, dalla Circolare Agenzia Entrate 29/05/2013, n. 18/E, nonché dalla Risoluzione Agenzia Entrate 04/07/2017, n. 86/E. Rispetto ai summenzionati casi l’amministrazione finanziaria ha chiarito quanto segue:

- in caso di successione o donazione seguita da acquisto a titolo oneroso è possibile reiterare la fruizione delle agevolazioni, dal momento che la lettera c) della nota II-bis all’art. 1 della Tariffa allegata D.P.R. 131/1986 R non menziona tra le agevolazioni già fruite che impediscono l’applicazione dei benefici quelle previste dall’art. 69 della L. 342/2000, commi 3 e 4, (Circolare 29/05/2013, n. 18/E, paragrafo 5.4, che a sua volta conferma l’interpretazione già fornita con la precedente Circolare 07/05/2001, n. 44/E);

- viceversa, in caso di acquisto a titolo oneroso seguito da successione o donazione, non è consentito reiterare la fruizione delle agevolazioni, perché l’agevolazione risulta preclusa nel caso in cui il contribuente risulti già titolare di un diritto acquisito con le agevolazioni di cui all’art. 1 della Tariffa allegata D.P.R. 131/1986 R ovvero sulla base delle altre disposizioni agevolative richiamate dalla lettera c) della più volte menzionata nota II-bis R (Risoluzione 04/07/2017, n. 86/E). In questi casi pertanto, il contribuente potrà nuovamente usufruire delle agevolazioni solo nel caso in cui ricorrano i presupposti per l’applicabilità della previsione di cui al comma 4-bis della nota II-bis R (vendita entro un anno dell’altro immobile per il quale si è usufruito delle agevolazioni), di cui si è detto in precedenza.


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Successione di immobili precedentemente posseduti in comproprietà

Si segnala in proposito il chiarimento fornito dalla Risoluzione Agenzia Entrate 17/10/2017, n. 126/E. Il documento, In riferimento al caso prospettato in cui, per effetto della successione mortis causa, un contribuente diviene pieno proprietario di immobili in precedenza posseduti in comproprietà con il coniuge, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che è possibile usufruire delle agevolazioni “prima casa” previste dall’art. 69 della L. 342/2000 in relazione all’acquisto delle quote di uno degli immobili.

Non risulta, infatti, preclusiva alla fruizione dell’agevolazione la circostanza che prima del decesso, la contribuente possedesse detti immobili in comproprietà con il coniuge, in quanto con la morte del de cuius, il regime di comunione viene meno. Per effetto della morte del coniuge cessa in pratica il regime di comunione con il coniuge sugli immobili in successione, e dunque il contribuente si trova nelle condizioni di poter dichiarare di non essere titolare in comunione con il coniuge di diritti sui predetti immobili, come previsti dalla Tariffa allegata al D.P.R. 131/1986 (art. 1, nota II-bis, lettera b R).

Né appare preclusiva la circostanza che per effetto della successione, il contribuente divenga proprietario esclusivo di detti immobili, in quanto la dichiarazione che viene resa dalla contribuente (e la verifica della veridicità della stessa) deve essere riferita ad immobili diversi da quelli che, proprio per effetto della successione, vengono acquistati. In altri termini, la dichiarazione che il contribuente deve rendere, volta a stabilire la tassazione da applicare proprio al trasferimento mortis causa, non deve tenere conto di quei beni o quote degli stessi che per effetto della successione vengono acquistati.



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PERTINENZE

Qualora sussistano tutti i requisiti sopra elencati, le agevolazioni sono applicabili anche all’acquisto di pertinenze dell’immobile principale.

A tal proposito la norma stabilisce che sono ricomprese tra le pertinenze le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2 (es. cantina), C/6 (es. box auto) e C/7 (es. lastrico solare), che siano destinate a servizio della casa di abitazione oggetto dell’acquisto agevolato. Tuttavia, la giurisprudenza ha riconosciuto che la norma ha valore non esaustivo delle pertinenze agevolabili (pertanto non limitate alle menzionate categorie catastali C/2, C/6 e C/7) e che non è necessario che la pertinenza sia accatastata unitariamente con l’immobile principale (Cass. 13/03/2013, n. 6259), ferma restando ovviamente la necessità del vincolo di pertinenzialità (cioè come detto che la pertinenza sia destinata oggettivamente ed esclusivamente a servizio della casa di abitazione).

Risulta di stretta applicazione invece la regola che consente l’acquisto con le agevolazioni di una sola pertinenza per ciascuna categoria catastale.

Si segnala infine che la pertinenza (o le pertinenze) possono essere acquistate anche con atto separato rispetto all’acquisto dell’abitazione.

In questi casi, l’atto di trasferimento delle pertinenze sconterà la medesima tassazione dell’atto principale; in tal senso infatti la prassi dell’Agenzia delle Entrate (Circolare Agenzia Entrate 01/03/2007, n. 12/E) ritiene che la sussistenza del rapporto di pertinenzialità consente di estendere alla pertinenza l’applicazione della medesima disciplina fiscale dettata per il fabbricato principale, sia nell’ipotesi in cui questo e la pertinenza siano oggetto del medesimo atto di cessione sia nell’ipotesi in cui i due beni siano ceduti con atti separati.

Peraltro, la cessione della pertinenza separatamente dall’abitazione principale prima del decorso dei 5 anni dal suo acquisto determina la decadenza, limitatamente alla pertinenza stessa, delle agevolazioni, perché viene cancellato il vincolo di strumentalità che consente di applicare alla pertinenza il medesimo regime fiscale applicabile al bene principale (si vedano: Interpello 22/11/2018, n. 83; Risoluzione 16/02/2006 n. 31/E).

Si rinvia per approfondimenti anche a Trattamento fiscale della compravendita di pertinenze).



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ALIQUOTE DI IMPOSTA APPLICABILI AL TRASFERIMENTO

Si riporta di seguito una sintesi delle imposte applicabili alle compravendite di immobili in regime di prima casa, rinviando per ogni approfondimento all’articolo “Compravendite e locazioni immobiliari: prontuario operativo delle imposte indirette (IVA, registro, ipotecaria e catastale)” (si veda per approfondimenti Compravendite e locazioni immobiliari: prontuario operativo delle imposte indirette (IVA, registro, ipotecaria e catastale)).

Se il trasferimento è soggetto all’Imposta di registro si applica l’aliquota del 2% N3. In questi casi l’Imposta ipotecaria e l’Imposta catastale si applicano entrambe nella misura fissa di 50 Euro (Tariffa allegata al D.P.R. 131/1986, art. 1 R). Se il trasferimento è effettuato nei confronti di banche e intermediari finanziari autorizzati all’esercizio dell’attività di leasing finanziario, e ha per oggetto immobili acquisiti in locazione finanziaria da utilizzatori, l’aliquota dell’Imposta di registro scende all’1,5%.

Se il trasferimento è soggetto all’IVA, si applica l’aliquota del 4%. In questi casi l’Imposta ipotecaria e l’Imposta catastale si applicano entrambe nella misura fissa di 200 Euro (Tabella allegata al D.P.R. 633/1972, parte II, punto 21).

Inoltre, ai sensi dell’art. 16 del D.L. 14/02/2016, n. 18, comma 2-bis, i trasferimenti immobiliari nell’ambito di vendite giudiziarie emessi a favore di soggetti che non svolgono attività d’impresa sono assoggettati unicamente all’Imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 Euro, ove ricorrano i requisiti richiesti dalla legge per usufruire dell’agevolazione fiscale prima casa.

Si rammenta infine che agli atti di trasferimento in questione soggetti ad Imposta di registro è possibile applicare il meccanismo del prezzo valore, che consente - su richiesta dell’acquirente - di applicare le aliquote d’imposta sul valore catastale dell’immobile N4 invece che sul prezzo di acquisto dichiarato in atto. Si rimanda per ogni approfondimento a Il meccanismo del «prezzo valore» nelle compravendite e negli altri trasferimenti immobiliari.



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CAUSE DI DECADENZA DALL’AGEVOLAZIONE

Il contribuente decade dalle agevolazioni nei seguenti casi:

- dichiarazioni mendaci rese nell’atto riguardo alla sussistenza dei requisiti relativi all’ubicazione dell’immobile (trasferimento della residenza) e relativi all’acquirente (non possesso di abitazione nello stesso comune o di abitazione acquistata con le agevolazioni sull’intero territorio nazionale);

- vendita dell’immobile acquistato usufruendo delle agevolazioni prima del decorso di 5 anni dall’acquisto, a meno che il contribuente - entro un anno dall’alienazione infraquinquennale dell’immobile acquistato con le agevolazioni - proceda all’acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale. Anche in questo caso il riacquisto dell’immobile - onde non incorrere nella decadenza - deve essere suffragato dal formale trasferimento della residenza anagrafica, mentre risultano non rilevanti le situazioni meramente fattuali (Cass. 03/02/2014, n. 2266).

Come già segnalato, la cessione della pertinenza separatamente dall’abitazione principale prima del decorso dei 5 anni dal suo acquisto determina la decadenza, limitatamente alla pertinenza stessa, delle agevolazioni, perché viene cancellato il vincolo di strumentalità che consente di applicare alla pertinenza il medesimo regime fiscale applicabile al bene principale (si vedano: Interpello 22/11/2018, n. 83; Risoluzione 16/02/2006 n. 31/E).


A proposito del riacquisto entro un anno dalla vendita infraquinquennale, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito - anche alla luce del costante orientamento espresso dalla giurisprudenza di legittimità:

- che qualora venga alienato l’immobile acquistato con i benefici prima casa prima del decorso di un quinquennio, anche la costruzione di un immobile ad uso abitativo, classificabile in una categoria catastale diversa da A/1, A/8 e A/9, da adibire ad abitazione principale entro un anno dall’alienazione, costituisce presupposto idoneo ad evitare la decadenza dal beneficio. Ciò è valido sia nel caso in cui la costruzione avvenga su un terreno acquistato successivamente all’alienazione (cfr. Circolare Agenzia Entrate 12/08/2005, n. 38/E), sia se avvenga su un terreno di cui il contribuente sia già proprietario al momento dell’alienazione dell’immobile agevolato (cfr. Risoluzione Agenzia Entrate 26/01/2017, n. 13/E);

- che anche il riacquisto a titolo gratuito di un altro immobile, entro un anno dall’alienazione, è idoneo ad evitare la decadenza del beneficio (cfr. Circolare Agenzia Entrate 11/05/2015, n. 49/E, con la quale l’Agenzia ha superato gli orientamenti espressi sul punto in precedenti documenti di prassi).



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SANZIONI, REVOCA DELLE DICHIARAZIONI

Le conseguenze della decadenza dell’agevolazione consistono nell’applicazione delle imposte sull’atto in misura ordinaria (recupero della differenza fra l’imposta calcolata in base all’aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante dall’applicazione dell’aliquota agevolata), oltre ad una sanzione amministrativa pari al 30% della differenza in questione ed agli interessi di mora.

In ogni caso, qualora si renda conto di essere impossibilitato al rispetto delle condizioni dichiarate nell’atto, l’acquirente può revocare dette dichiarazioni, presentando apposita istanza all’Ufficio dove è stato registrato l’atto; in tal caso sono dovute le imposte di trasferimento in misura ordinaria (al netto di quanto versato in sede di registrazione) e i relativi interessi, senza applicazione di sanzioni (cfr. Risoluzione Agenzia Entrate 31/10/2011, n. 105/E).



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TERMINI PER L’ACCERTAMENTO DA PARTE DELLE ENTRATE

Quanto ai termini a disposizione dell’amministrazione delle entrate per l’accertamento della decadenza dei requisiti, con conseguente recupero della maggiore imposta e delle sanzioni, questi sono di 3 anni (entro tale termine al contribuente deve essere notificato l’avviso di accertamento), decorrenti dal momento in cui l’avviso di accertamento può essere emesso (Cass. 21/11/2000, n. 1196, S.U.).

Ne consegue che - secondo la Circolare Agenzia Entrate 12/08/2005, n. 38/E - la data dalla quale decorre il termine per l’esercizio dell’azione accertatrice varia a seconda che la mendacità della dichiarazione resa nell’atto si riferisca a situazioni in corso al momento della registrazione (mendacio originario, es. contribuente che dichiari di essere già residente nel comune dove acquista l’immobile oppure dichiari di non essere titolare di altra abitazione nello stesso comune) oppure sia conseguente a fatti o comportamenti successivi (mendacio sopravvenuto, es. vendita infraquinquennale oppure mancato trasferimento della residenza entro il termine prescritto).

In altre parole, il termine triennale per l’accertamento della decadenza decorre dal momento in cui si verifica la circostanza che giustifichi la decadenza stessa.



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CASI PARTICOLARI
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Acquisto di unità immobiliare da accorpare ad altra (o altre) già in possesso

In diversi documenti di prassi, l’Agenzia delle entrate ha preso in esame la possibilità di usufruire delle agevolazioni nel caso di acquisto di unità immobiliare da accorpare in seguito ad altra (o altre) già in possesso del richiedente.

In particolare:

- con la Circolare 12/08/2005, n. 38/E è stato chiarito che il regime di favore si applica anche all’acquisto del nuovo immobile a condizione che l’abitazione conservi, anche dopo la riunione, le caratteristiche previste (cioè che la categoria catastale in cui è classificata la casa di abitazione, anche risultante dalla riunione, sia diversa dalle categorie A/1, A/8 e A/9);

- con la Risoluzione 04/06/2009, n. 142/E, è stata affermata la possibilità di fruire delle agevolazioni anche in caso di acquisto di un nuovo immobile da accorpare ad un alloggio acquistato senza fruire delle medesime agevolazioni, in quanto non previste dalla normativa vigente al tempo in cui è stato perfezionato l’atto di trasferimento;

- la possibilità di fruire delle agevolazioni in argomento è stata successivamente riconosciuta con la Circolare 07/06/2010, n. 31, nell’ipotesi in cui il contribuente non ne aveva fruito per l’acquisto dell’abitazione da ampliare, non per la mancanza di una previsione normativa che riconoscesse il trattamento di favore, ma perché risultava già titolare al momento della stipula del precedente atto di trasferimento di altro immobile, acquistato con le agevolazioni;

- - con la Risoluzione 19/12/2017, n. 154/E, in conseguenza di quanto affermato nei precedenti documenti di prassi sopra menzionati, è stato riconosciuto il beneficio anche nel caso riguardante l’acquisto di un appartamento da accorpare ad altri due appartamenti preposseduti, uno dei quali acquistato senza fruire delle agevolazioni in commento poiché il richiedente risultava già titolare, al momento della stipula dell’atto di trasferimento, di altro immobile agevolato.



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